Как выгодно определить амортизационную группу в спорный период с 01.08.2017г. по 31.12.2017г., когда в Классификацию основных средств не были своевременно внесены изменения 3/2017 ОКОФ ОК 013-2014

Проблемы с определением амортизационной группы (срока полезного использования) у налогоплательщиков возникли из-за бездействия законодательных органов в части внесения изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, связанными с существенным изменениями 3/2017 классификатора ОКОФ ОК 013-2014 с 01.08.2017г.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1 (далее – Классификация ОС, Классификации Постановления Правительства РФ № 1), служит для определения амортизационной группы (далее также – АГ) и срока полезного использования (далее также – СПИ) для объектов основных средств с учетом кода ОКОФ (п. 1 ст. 258 НК РФ, пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). Документ действует с 01.01.2002г. и серьезные изменения претерпел с 01.01.2017г. в связи с утверждением и введением в действие Приказом Росстандарта от 12.12.2014г. № 2018-ст нового Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) (далее – классификатор ОКОФ ОК 013-2014).

Классификация Постановления Правительства РФ № 1 построена на базе классификатора ОКОФ ОК 013-2014, включает в себя десять амортизационных групп, каждой из которой соответствует свой срок полезного использования и коды ОКОФ ОК 013-2014 со словесными примечаниями.

В классификатор ОКОФ ОК 013-2014 внесено несколько изменений: 1/2015, 2/2016, 3/2017, 4/2017. При этом именно редакция 3/2017 (принята и введена в действие с 01.08.2017г. приказом Росстандарта от 04.07.2017г. № 631-ст) повлияла на порядок определения АГ (СПИ) в Классификации ОС.

В связи с ред. 3/2017 ОКОФ ОК 013-2014 часть кодов были аннулированы и введены вновь, у части кодов изменены наименования. Например, с 01.08.2017г. аннулирован код 220.41.20.20.901 «Трубопроводы технологические», вместо него введен код 220.42.21.12.140 «Трубопровод технологический»; с 01.08.2017г. изменено наименование кода 220.41.20.20.500 «Сооружения лесной промышленности» на «Сооружения лесной промышленности, мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности, сооружения для сельскохозяйственного производства», в связи с этим код 220.41.20.20.650 «Сооружения для сельскохозяйственного производства» аннулирован, код 220.41.20.20.600 «Сооружения мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности» поменял наименование на «Сооружения для строительной индустрии, транспорта и связи».

Однако, изменения в Классификацию Постановления Правительства РФ № 1 были введены в действие только с 12.05.2018г. Постановлением Правительства РФ от 28.04.2018г. № 526 (взамен ред. от 07.07.2016г. № 640) с распространением на правоотношения, возникшие с 01.01.2018г., что привело к пробелу применения норм Классификации ОС с учетом ред. 3/2017 ОКОФ ОК 013-2014 за период с 01.08.2017г. по 31.12.2017г.

На основании вышеизложенного возникает вопрос: как в обозначенный период объектам основных средств определять амортизационную группу и срок полезного использования, если ред. 640 Классификации Постановления Правительства РФ № 1 не соответствует ред. 3/2017 ОКОФ ОК 013-2017.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 258 НК РФ для определения АГ (СПИ) сначала объект основных средств необходимо классифицировать кодом ОКОФ ОК 013-2014, действующим на дату ввода его в эксплуатацию, и далее с учетом выбранного кода определить объекту АГ (СПИ) в актуальной редакции Классификации Постановления Правительства РФ № 1. Т.е. в спорный период необходимо воспользоваться Классификатором ОКОФ ОК 013-2014 в ред. 3/2017 и Классификацией ОС в ред. 640, в которой часть кодов ОКОФ ОК 013-2014 недействительна.

Предлагаем следующий алгоритм действий для определения АГ (СПИ):

1. Проверить наличие кода ОКОФ в Классификации ОС ред. 640 напрямую.
2. Определить объекту АГ (СПИ) с учетом принципа наследования, заложенного в Классификации ОС ред. 640.

Справочно. В Классификации Постановления правительства РФ № 1 представлены не все коды ОКОФ ОК 013-2014, часть из них соответствуют наивысшим группировкам основных фондов и включают нижестоящие коды ОКОФ, соответствующие классифицируемому объекту. Это обуславливает определять АГ (СПИ) объектам не только напрямую, но и с учетом принципа наследования – иерархического метода, при котором нижестоящие коды ОКОФ ОК 013-2014 наследуют набор АГ от вышестоящих кодов, представленных в Классификации ОС.

3. Проверить, не встречается ли в наименованиях кодов ОКОФ ОК 013-2014, представленных в Классификации ОС ред. 640, а также в словесных примечаниях к коду, описание классифицированного объекта основного средства, и определить объекту АГ (СПИ).

Справочно. Наличие действия 3 обусловлено противоречием, которое вытекает из Классификации ОС ред. 640. В документе не аннулированы недействующие, не внесены вновь введенные коды и коды, поменявшие наименование. Однако наименования многих кодов и словесные примечания к ним описывают классифицируемый объект основных средств, и можно сделать вывод, что вид основного средства указан в амортизационных группах Классификации ОС ред. 640, как того и требует п. 6 ст. 258 НК РФ. И лишь в случае, если вид объекта не указан в документе, необходимо воспользоваться технической документацией.

Также стоит заметить, что многим видам объектов основных средств, классифицированным кодами ОКОФ ОК 013-2017 в ред. 2/2016 и представленным в Классификации ОС старой ред. 640, соответствуют коды ОКОФ ОК 013-2014 в ред. 3/2017, идентичные по наименованию видов объектов основных средств, которым определена аналогичная амортизационная группа в Классификации ОС новой ред. 526 (например, трубопроводы технологические представлены в Классификации ОС в обеих редакциях 640 и 526 в 3 и 4 АГ с идентичными словесными примечаниями. Только ранее, до 01.08.2017г., объекту соответствовал код ОКОФ 220.41.20.20.901 «Трубопроводы технологические», после 01.08.2017г. – 220.42.21.12.140 «Трубопровод технологический»). Данное обстоятельство подтверждает позицию поиска объекта в Классификации ОС в наименованиях кодов и словесных примечаниях, так как виды основных средств остались в тех же амортизационных группах.

Аналогичная ситуация использования законодательных норм, не вступивших в силу, в пользу налогоплательщика в спорный период была предметом рассмотрения в судебной практике (в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2005г. № А56-49720/04 судьи заняли позицию налогоплательщиков при отсутствии вступившего в силу перечня объектов, к которым можно было применять льготную ставку по НДС, и ссылались на него задним числом;  в Постановлении ФАС Московского округа от 22.03.2006г., 16.03.2006г. № КА-А40/1791-06 по делу № А40-36905/05-141-260 судьи указали, что впоследствии постановление правительства РФ вступило в силу и подтвердило правомерность налогоплательщика начислять НДС по льготной ставке).

4. Сравнить АГ (СПИ) и выбрать наиболее выгодную для организации.

Справочно. Наличие действия 4 обусловлено следующим. Ссылка на необходимость определения АГ (СПИ) с учетом Классификации Постановления Правительства РФ № 1 приведена в самом Налоговом кодексе РФ (п. 1 ст. 258 НК РФ). Классификация Постановление Правительства РФ № 1 – это подзаконный нормативный правовой акт по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, который не может изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 4 НК РФ). В п. 7 ст. 3 НК РФ указано, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Так как Классификация Постановления Правительства РФ № 1 является актом законодательства о налогах и сборах, то в случае наличия в документе пробелов, организация имеет полное право принять решение в свою пользу.

Рассмотрим указанный выше алгоритм определения АГ (СПИ) в период с 01.08.2017г. по 31.12.2017г. на примере объекта, введенного в эксплуатацию 07.08.2017г., и классифицированного кодом ОКОФ ОК 013-2014 уровня «категория» 220.42.21.12.140 «Трубопровод технологический»:

1. Проверим наличие кода в Классификации ОС ред. 640 напрямую.

Код не представлен.

2. Определим АГ (СПИ) с учетом принципа наследования, заложенного в Классификации ОС ред. 640.

Для определения АГ (СПИ) с учетом принципа наследования изучим иерархическую структуру кода:

Уровни: /вид основного фонда/вид основного фонда/подгруппа/вид/категория/

Цифровое представление: /200.00.00.00.000/220.00.00.00.000/220.42.21.1/220.42.21.12/220.42.21.12.140/

Текстовое представление: /ЗДАНИЯ (КРОМЕ ЖИЛЫХ) И СООРУЖЕНИЯ, РАСХОДЫ НА УЛУЧШЕНИЕ ЗЕМЕЛЬ/СООРУЖЕНИЯ/Коммуникации инженерные для жидкостей и газов/Трубопроводы местные для жидкостей и газа Эта группировка включает: местные трубопроводы для воды, сточных вод и прочих жидкостей и газов/Трубопровод технологический/

В Классификации ОС ред. 640 из иерархической структуры кода представлен только код ОКОФ ОК 013-2014 уровня «вид основного фонда» 220.00.00.00.000 «Сооружения», которому соответствует 10 АГ (СПИ свыше 30 лет включительно) со словесным примечанием «сооружения и передаточные устройства, кроме включенных в другие группы».

3. Проверим не указан ли классифицируемый объект основных средств в Классификации ОС ред. 640 в наименовании кодов или в словесных примечаниях к ним и определим при наличии АГ (СПИ).

Описание классифицируемого объекта содержится в 3 и 4 АГ: 3 АГ (СПИ свыше 3 лет до 5 лет включительно) соответствует код ОКОФ ОК 013-2014 220.41.20.20.901 «Трубопроводы технологические» со словесным примечанием «внутрицеховые и наружные»; 4 АГ (СПИ свыше 5 лет до 7 лет включительно) соответствует код ОКОФ ОК 013-2014 220.41.20.20.901 «Трубопроводы технологические» со словесным примечанием «кроме трубопроводов внутрицеховых и наружных». Как видно, в обеих группах представлен аннулированный с 01.08.2017г. код ОКОФ ОК 013-2014, однако его наименование и словесные примечания к нему соответствуют описанию объекта, что позволяет сделать вывод, что объект указан в амортизационных группах. 

Более того в Классификации ОС новой ред. 526, действующей с 12.05.2018г., объект также представлен в 3 и 4 АГ с аналогичными словесными примечаниями: 3 АГ (СПИ свыше 3 лет до 5 лет включительно) соответствует код ОКОФ ОК 013-2014 220.42.21.12.140 «Трубопровод технологический» со словесным примечанием «внутрицеховые и наружные технологические коммуникации и трубопроводы»; 4 АГ (СПИ свыше 5 лет до 7 лет включительно) соответствует код ОКОФ ОК 013-2014 220.42.21.12.140 «Трубопровод технологический» со словесным примечанием «кроме трубопроводов внутрицеховых и наружных».

Следовательно, определение АГ (СПИ) в спорный период с использованием наименования вида основного средств и примечания к коду в Классификации ОС старой ред. 640 правомерно.

4. Сравним полученные АГ (СПИ).

При сравнении полученных АГ (СПИ), в результате проделанных действий 2 и 3, организация может выбрать более выгодные для учета АГ (СПИ): либо 10 АГ (СПИ свыше 30 лет включительно), либо 3 (СПИ свыше 3 лет до 5 лет включительно) или 4 АГ (СПИ свыше 5 лет до 7 лет включительно) (в зависимости от принадлежности объекта к внутрицеховым и наружным).

Таким образом, налогоплательщик должен принять самостоятельное решение, какую амортизационную группу определять объектам основных средств, введенным в эксплуатацию в период с 01.08.2017г. по 31.12.2017г. и классифицированных кодом ОКОФ ОК 013-2014 в ред. 3/2017 (порядок определения АГ (СПИ) в спорный период аналогичен вышеизложенному примеру). При выборе более выгодного варианта у организации могут возникнуть налоговые споры, поэтому свою позицию налогоплательщику необходимо подготовить заранее.

Что касается распространения поправок № 526 в Классификации Постановления Правительства РФ № 1 на правоотношения, возникшие с 01.01.2018г., необходимо уточнить, что налоговое законодательство РФ запрещает придание закону обратной силу в случае, если положение налогоплательщиков ухудшается (п. 2 ст. 5 НК РФ). Однако, если положения налогоплательщиков улучшаются, то закон может иметь обратную силу (п. 4 ст. 5 НК РФ). Поэтому в случае, если объекту основных средств, введенных в эксплуатацию за период с 01.01.2018г. по 11.05.2018г., и классифицированных кодом ОКОФ ОК 013-2014 в ред. 3/2017, в Классификации Постановления Правительства РФ № 1 ред. 526 соответствует амортизационная группа меньшая, чем в предыдущей ред. 640, у организаций есть возможность определить объекту наименьшую АГ (СПИ) и произвести пересчет амортизационных отчислений и уменьшить налоговую нагрузку. В ином случае пересчет производить нет необходимости.