Налог на имущество не начисляется на объекты основных средств, включенные в первую или вторую амортизационные группы Классификации основных средств

Еще с 01.01.2015 г.. и по настоящее время у организаций появилась возможность сэкономить на налоге на имущество организаций. В частности, п. 4 ст. 374 НК РФ дополнен пп. 8, согласно которому объекты, включенные в первую и вторую амортизационные группы в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.2002г. № 1), не признаются объектами налогообложения. Срок полезного использования такого имущество от 1 года до 3 лет включительно.

На первый взгляд все очевидно, но давайте разберемся по порядку.

Для расчета налога на имущество организаций используются данные об остаточной стоимости объектов основных средствах, принятых именно к бухгалтерскому учету (п. 1 ст. 374 НК РФ, п. 3 ст. 375 НК РФ). Ранее ссылка на возможность использовать Классификацию основных средств для целей бухгалтерского учета имелась в самом документе (в ред. от 06.07.2015г.). Т.е.  остаточная стоимость основных средств в бухгалтерском учете могла определяться с учетом кода ОКОФ ОК 013-94 (в ред. от 06.07.2015г. № 674 Классификация еще была построена на базе старого классификатора ОКОФ ОК 013-94), и установленного с помощью него срока полезного использования с учетом Классификации основных средств.

С 01.01.2017г. был введен новый классификатор ОКОФ ОК 013-2014 и в обновленной редакции Классификации от 07.07.2016г. № 640 ссылка на возможность применения документа для бухгалтерского учета была исключена. Т.е. с 01.01.2017г. срок полезного использования для объектов основных средств бухгалтерского учета устанавливается исключительно на основании п. 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. № 26н), где прямо указано, что определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

• ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Более того сроком полезного использования в бухгалтерском учете является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (п. 4 ПБУ 6/01).

Подробно об изменениях см. в материалах Портала: Присваивать основным средствам в 2017г. код ОКОФ для целей бухгалтерского учета необходимо, Срок полезного использования основных средств в бухгалтерском учете подлежит обязательному пересмотру .

Следовательно, классифицировать имущество, принятое к бухгалтерскому учету с 01.01.2017г., в качестве объектов основных средств кодом ОКОФ ОК 013-2014 в целях установления срока полезного использования и начисления амортизации также нет необходимости.  

Возникает вопрос: как применять норму пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ с учетом последующего исключения возможности использовать в бухгалтерском учете Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы?

Обратимся к разъяснениям контролирующих органов.

В письме Минфина России от 19.04.2018г. № 03-05-05-01/26390 говориться, что пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ применяется в отношении основных средств, включенных в первую или во вторую амортизационную группу, поименованных в Классификации основных средств, независимо от того используется ли организацией Классификация для целей бухгалтерского учета или нет.

Отсюда вытекает минимум два вывода:

1. Косвенно Минфин России не запрещает использовать Классификацию основных средств в бухгалтерском учете и с 01.01.2017г., в том числе для установления срока полезного использования в целях начисления амортизации.
2. Объект основных средств при применении пп. 8 п. 4 ст. 384 НК РФ должен быть поименован в первой или второй амортизационных группах именно Классификации.

Насчет первого вывода, решение применять в бухгалтерском учете в целях начисления амортизации Классификацию основных средств (т.е. сначала классифицировать объекты кодом ОКОФ ОК 013-2014 и далее определять амортизационную группу и устанавливать срок полезного использования на основании Классификации) может вызвать споры с налоговыми органами. По второму выводу стоит обратить внимание организаций на следующее. Для применения пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ необходимо классифицировать кодом ОКОФ ОК 013-2014 все объекты основных средств в бухгалтерском учете. Если организация будет пользоваться данными налогового учета могут возникнуть ошибки и база по налогу на имущество будет сформирована неверно. Ведь не всегда бухгалтерский и налоговый учет основных средств совпадают. К примеру, в налоговом учете имущество списано единовременно (п. 1 ст. 257 НК РФ), а в бухгалтерском учете принято на учет как объект основных средств (п. 5 ПБУ 6/01).

Обязательное наличие вида объекта основного средства в Классификации основных средств подтверждает и более свежее письмо Минфина России от 24.05.2018г. № 03-03-06/1/35167, где дословно указано следующее: «… подпункт 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ применяется в отношении основных средств, поименованных в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1».

Справочно. Вид объекта основного средства в Классификации основных средств может быть представлен как напрямую, так и с учетом принципа наследования. Подробнее об этом читайте в материале Портала: Как применять иерархическую структуру классификатора ОКОФ ОК 013-2014 для определения амортизационной группы основному средству? 

Следовательно, для применения пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ необходимо выполнить следующие действия:

1. Все объекты основных средств, принятые к бухгалтерскому учету, классифицировать кодом ОКОФ ОК 013-2014.
2. Определить с учетом основных характеристик объекта, кода ОКОФ ОК 013-2014 и словесных примечания к коду (при наличии) амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств (либо напрямую, либо с учетом принципа наследования – об этом см. выше).
3. В случае, если объектам основных средств определена первая или вторая амортизационная группы с учетом Классификации основных средств, такие объекты не будут являться объектами налогообложения налогом на имущество организаций.
4. В случае, если вид основного средства не представлен в Классификации основных средств либо ему определена амортизационная группа от третьей до десятой, то такой объект является объектом налогообложения налогом на имущество организаций и подлежит включению в налоговую базу.

Таким образом, организация, в случае отсутствия объекта основного средства, принятого к бухгалтерскому учету, в первой или второй амортизационных группах Классификации основных средств (по коду ОКОФ ОК 013-2014 и словесному примечанию к нему (или без), обязана включить такой объект в базу по налогу на имущество организаций. Самостоятельное определение срока полезного использования и далее применение п. 3 ст. 258 НК РФ для определения амортизационной группы без учета Классификации основных средств в таком случае невозможно.